En el presente artículo, se describe el tratamiento tributario del IGV, como gasto o costo (para propósitos del Impuesto a la Renta) en el rubro inmobiliario. Para ello, se analiza, en primer lugar, el reconocimiento de la venta de unidades inmobiliarias como operaciones que son, a la vez, consideradas como gravadas y no gravadas con el IGV; y, en segundo lugar, la incidencia que dichas operaciones de venta tendrían, a nivel del método de identificación específica y aplicación de la prorrata, para la correcta utilización del crédito fiscal del IGV. Finalmente, se describe el efecto práctico que dichas consideraciones tendrían en el Impuesto a la Renta de una empresa inmobiliaria.
INTRODUCCIÓN
El tratamiento tributario del IGV, en el caso de una empresa del rubro inmobiliario, reviste la necesidad de efectuar diversos controles (a nivel de compras), con el objetivo de determinar, correctamente, el crédito fiscal que sería aplicable. En efecto, y como es de conocimiento general, el IGV grava en el caso de primera venta de inmuebles la parte de la operación que corresponde a la edificación; siendo que, para todos los efectos de dicho impuesto, la parte de la operación que corresponda al terreno será considerada como no gravada.
En tal escenario, y dado que solo es utilizable (como crédito fiscal) el IGV que se destine a la ejecución de operaciones gravadas con el impuesto, corresponderá que las empresas del rubro inmobiliario ejecuten, por un lado, el denominado (i) método de identificación específica (que permitirá discriminar las compras que estén vinculadas con la parte de la operación que corresponda a la edificación del inmueble, de la parte que corresponda al terreno); y, (ii) en segundo lugar (ante imposibilidad de aquel), apliquen la prorrata de crédito fiscal.
El análisis que se haga, respecto de las compras que efectúe la aludida empresa inmobiliaria, es de suma relevancia; ya que, a partir de él, se podrá determinar el crédito fiscal que, realmente, deba utilizarse, y en qué proporciones. Téngase presente que, para estos efectos, se deberá ejecutar un análisis pormenorizado por cada adquisición que se realice, para fines de establecer si esta, por su naturaleza, favorece al terreno, la edificación o a ambos componentes en su conjunto (operaciones que se considerarán producidas, a la vez, cuando se realiza la venta de una unidad inmobiliaria nueva).
I. EL IGV APLICABLE A LA PRIMERA VENTA DE INMUEBLES
Conforme se desprende de lo dispuesto en el inciso d) del artículo 1 de la Ley del IGV, se encuentra gravada, con el referido impuesto, la primera venta de inmuebles realizada por el constructor del mismo.
Dentro de este ámbito, se encuentra gravada, también, la posterior venta del inmueble que realicen las empresas vinculadas con el constructor, cuando el inmueble haya sido adquirido directamente de este o de empresas vinculadas económicamente con el mismo.
Ahora bien, se debe considerar que, según lo establecido en el inciso d) del artículo 13 de la Ley del IGV, la base imponible, en la primera venta de inmuebles, estará constituida por el ingreso percibido por tal operación, con exclusión del correspondiente valor del terreno; siendo que, por aplicación de lo dispuesto en el numeral 9 del artículo 5 del Reglamento de dicha ley, se considerará que el valor del terreno representa el 50 % del valor total de la transferencia del inmueble. Así, tenemos que, si una empresa inmobiliaria vendiera un departamento a S/ 400,000, el IGV aplicable a la mencionada operación sería de S/ 36,000 (S/ 400,000 x 50 % x 18 %).
Sin embargo, el objeto de la actividad inmobiliaria se encontrará exonerada del impuesto siempre que se cumplan las siguientes condiciones:
- Su valor venta no supere 35 UIT.
- Su destino sea la vivienda.
- Se cuente con la presentación de la solicitud de licencia de construcción admitida por la municipalidad correspondiente, tal como se desprende del apéndice I de la LIGV.
II. EL USO DEL CRÉDITO FISCAL DEL IGV
- Reglas generales
En nuestra legislación existen dos condiciones o requisitos sustanciales que se deben presentar para que se pueda aplicar válidamente el IGV de adquisiciones como crédito fiscal. Así, conforme a lo establecido en el artículo 18 de la Ley IGV, y a fin de poder utilizar como crédito fiscal el IGV que gravó las adquisiciones realizadas por una empresa, es indispensable que aquellas sean admitidas como gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta; y, adicionalmente, que tales adquisiciones se destinen a operaciones gravadas con el IGV. Y es que las adquisiciones realizadas deben estar destinadas a alguna transacción alcanzada por el impuesto –inmersa dentro de alguna de las 5 hipótesis de incidencia recogidas por la Ley del IGV como es el caso de la primera venta de bienes inmuebles efectuadas por empresas dedicadas, en forma habitual, a la actividad inmobiliaria.
A partir de dichas reglas, pueden presentarse los siguientes escenarios generales:
- Reglas específicas
Dado que las actividades inmobiliarias suponen el reconocimiento, a la vez, de la realización de una operación gravada (por el componente de la edificación), y de una no gravada (por el componente del terreno), corresponderá la aplicación del artículo 23 de la Ley del IGV, conforme al siguiente detalle:
“ARTÍCULO 23.- OPERACIONES GRAVADAS Y NO GRAVADAS
Cuando el sujeto del Impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas y no gravadas, solo podrá utilizar como crédito fiscal el Impuesto que haya gravado la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones, destinados a operaciones gravadas y de exportación.
Para tal efecto, deberá contabilizar separadamente la adquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones destinados exclusivamente a operaciones gravadas y de exportación, de aquellas destinadas a operaciones no gravadas”.
Como puede verse, a partir de lo dispuesto en la referida norma se infiere que, si bien la transferencia de un inmueble supone la venta conjunta de la edificación y el terreno, para propósitos del IGV existe una ficción que los individualiza. Por tanto, resulta preciso que las empresas inmobiliarias realicen una identificación del destino concreto y puntual que tienen sus adquisiciones a fin de distinguir si se incorporan, exclusivamente: (i) en la edificación, en sí misma; (ii) en el terreno; o, (iii) conjuntamente, a ambos sin poder separarse exclusivamente a uno del otro.
En tal sentido, en empresas dedicadas habitualmente a la actividad inmobiliaria, corresponderá aplicar, en primer lugar, el denominado método de identificación específica; y, en segundo lugar, el procedimiento de la prorrata, ello, para fines de determinar el crédito fiscal del IGV que corresponda ser utilizado, según lo detallado en el siguiente apartado.
III. EL MÉTODO DE IDENTIFICACIÓN ESPECÍFICA Y LA PRORRATA DEL CRÉDITO FISCAL DEL IGV
Para la determinación del crédito fiscal de una empresa que se dedica a la venta de unidades inmobiliarias nuevas (gravadas con el IGV, en un 50%), se deberá considerar la aplicación de lo siguiente:
- Método de identificación específica
Este método se utiliza cuando es posible discriminar las compras que una empresa inmobiliaria realice, en dos rubros:
Por aplicación de este método:
- Generarán crédito fiscal, en un 100 %, las adquisiciones de ladrillos, cemento, fierros, sanitarios, puertas, ventanas, lunas, entre otros materiales de construcción que son destinados exclusivamente a la edificación en sí misma.
Aquí se alude a todas aquellas adquisiciones que la empresa pueda identificar (y estar en posibilidad de acreditar) que exclusivamente se incorporan en edificaciones que al venderse serán gravadas con el IGV. A título de ejemplo, puede mencionarse la adquisición de un ascensor que es incorporado en una unidad vertical cuya integridad de departamentos son vendidos gravados con el impuesto.
Asimismo, se encuentran también comprendidos los servicios de construcción. A entender del autor aquí
se incluye al IGV que grava, en general, todos los servicios que tienen como objetivo la realización de actividades posteriores a la demolición y preparación del terreno que lo deja apto para la posterior edificación sobre el mismo. Por citar algunos, se pueden mencionar al servicio de diseño, construcción, instalación, acabados, entre otros.
- No causarán crédito fiscal las adquisiciones que se relacionen, directamente, con el terreno. En tal sentido, aquí se incorporan, entre otros, las facturas por servicios de demolición, limpieza del terreno y similares.
En términos generales, aquí se encontrarán recogidas todas las compras que realice la empresa inmobiliaria, que se destinen al ámbito geológico o de preparación del terreno, previo a la cimentación (es decir, antes de la construcción, por ejemplo, de zapatas u otras técnicas que se relacionen con la base de la estructura del inmueble).
- Procedimiento de prorrata
En caso no sea posible realizar el método de identificación específica, previamente detallado, corresponderá aplicar el procedimiento de la prorrata que, básicamente, tiene por objeto calcular el IGV por adquisiciones que, finalmente, sería utilizable como crédito fiscal, en forma proporcional. A tal efecto, se deberá calcular, mensualmente, un coeficiente, en sujeción a lo siguiente:
a) Se determina el monto de las operaciones gravadas con el impuesto (incluyendo las exportaciones) de los últimos 12 meses (incluyendo el mes al que corresponde el crédito).
Contenido muy facil de entender.muchas gracias