CRÉDITO FISCAL NO ES COSTO O GASTO
De lo expuesto hasta este punto, se tiene que el IGV, que grave las adquisiciones que efectúa una empresa inmobiliaria, será utilizable como crédito fiscal, en su totalidad, en la medida que se destinen a la edificación del inmueble; mientras que las que se destinen, en su totalidad, al terreno, no serán utilizables como crédito fiscal, también en su totalidad. En el caso de las compras destinadas a la edificación y al terreno, en forma conjunta (consideradas, operaciones mixtas), el IGV que grave las mismas será utilizable como crédito fiscal, solo en la parte que resulte de la aplicación del procedimiento de la prorrata.
Pues bien, en el caso del IGV que no pueda ser utilizado como crédito fiscal, en aplicación de las mencionadas reglas, será relevante lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley del IGV, donde se establece lo siguiente:
“ARTÍCULO 69.- EL CRÉDITO FISCAL NO ES GASTO NI COSTO
El Impuesto General a las Ventas no constituye gasto ni costo para efectos de la aplicación del Impuesto a la Renta, cuando se tenga derecho a aplicar como crédito fiscal”.
La interpretación más aceptada que se le da a la mencionada norma es que el IGV, que grave las compras de una empresa, no podrá ser utilizado como gasto o costo de aquella, siempre que pueda ser utilizado como crédito fiscal; lo que, implica –a su vez– que el IGV de compras, que no pueda ser utilizado como crédito fiscal, será un potencial gasto o costo deducible, para fines de la aplicación del Impuesto a la Renta.
Estando a lo indicado, se desprende lo siguiente:
Ahora bien, es preciso señalar que el hecho de que el IGV por la adquisición de determinados bienes o servicios no sea utilizable como crédito fiscal no supondrá, necesariamente, la deducibilidad de tal importe como costo/gasto del Impuesto a la Renta. En efecto, nótese que del artículo 69 se interpreta la posible utilización (como gasto/costo) del IGV que no pueda ser utilizado como crédito fiscal; sin embargo, no autoriza expresamente su deducibilidad, sino que esta deberá analizarse a la luz de lo dispuesto en la Ley del Impuesto a la Renta.
Sobre el particular, y al igual que cualquier concepto deducible para fines tributarios, el IGV que no pueda ser utilizado como crédito fiscal tendrá que evaluarse la operación a nivel de su causalidad, en base a su naturaleza, considerando –además de lo dispuesto en el literal a) del artículo 18 de la Ley del IGV– las exigencias de los artículos 20 ( sobre costo computable) y 37 de la Ley del Impuesto a la Renta, sus condiciones y prohibiciones (estas últimas, prescritas en el artículo 44 de dicha Ley).
En base a ello, si nos encontrásemos, por ejemplo, ante una factura por combustible del vehículo del gerente general de una empresa inmobiliaria, el IGV que grave dicha adquisición sería solo aplicable, en forma proporcional, como crédito fiscal (por sujeción al procedimiento de la prorrata); ello, por cuanto no es posible discriminar las actividades de la Gerencia General, como vinculadas al terreno o a la edificación del inmueble, en forma individualizada. Siendo que la parte del IGV de dicha compra que no pueda ser aplicada como crédito fiscal, podría ser potencialmente
deducible como gasto/costo del Impuesto a la Renta de la empresa adquirente; no obstante, para ello, se deberá verificar si se cumple con las condiciones para la deducibilidad de vehículos de dirección, administración y representación, según lo dispuesto en el inciso w) del artículo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta y su respectiva norma reglamentaria.
APLICACIÓN PRÁCTICA
Malibú S.A.C. es una empresa domiciliada en la ciudad de Lima que se dedica regularmente a la venta de unidades inmobiliarias dentro de proyectos de vivienda multifamiliares. El modelo de negocio de Malibú S.A.C. consiste en encargar el 100 % de la construcción de sus proyectos inmobiliarios a una sola empresa (Constructora JC S.A.), quién le factura dichos servicios, en función de encargos específicos.
En el mes de octubre del año 2021, Malibú S.A.C. encargó la construcción de un edificio de 25 viviendas a Constructora JC S.A.
En sujeción a dicho encargo, Constructora JC S.A. ha emitido las siguientes facturas a Malibú S.A.C.:
- Factura E001-100: por un monto de S/ 80,000 + IGV, por concepto de aplanamiento y preparación del terreno donde se edificaría el proyecto inmobiliario.
- Factura E001-101: por un monto de S/ 90,000 + IGV, por el servicio de diseño de planos estructurales y civiles.
- Factura E001-102: por un monto de S/ 50,000 + IGV, por concepto de preparación de caseta de ventas.
Asimismo, se nos proporciona los siguientes datos:
- Monto de operaciones gravadas por los últimos 12 meses: S/ 500,000
- Monto de operaciones de exportación: S/ 0
- Monto de operaciones NO gravadas por los últimos 12 meses: S/ 100,000
Al respecto, se nos solicita determinar el importe del crédito fiscal que podría ser utilizado, en la determinación del IGV de Malibú S.A.C., por el mes de octubre 2021; y, el importe que podría ser considerado como costo/gasto, para propósitos del Impuesto a la Renta de dicho año.
Solución:
En primer lugar, corresponde aplicar el “método de identificación específica”, obteniéndose los siguientes resultados:
a) Por la factura E001-100, el IGV de S/ 14,400 (S/ 80,000 x 18 %), pagado por servicios de aplanamiento y preparación del terreno, al ser actividades que se vinculan, única y exclusivamente con el terreno, NO generan crédito fiscal aplicable.
b) Por la Factura E001-101 es utilizable el 100 % del IGV como crédito fiscal (en tanto el diseño de planos estructurales y civiles corresponde, únicamente, a la edificación del terreno). En tal sentido, corresponde reconocer como crédito fiscal un monto de S/ 16,200.
c) Por la factura E001-102 corresponderá la aplicación del “procedimiento de prorrata” (en tanto la caseta de ventas constituye una herramienta comercial que favorecerá a la venta de los departamentos, en su integridad (es decir, es una operación destinada tanto al terreno como a la edificación). En tal sentido, es de aplicación el siguiente cálculo:
- Operaciones gravadas más exportaciones (últimos 12 meses) = S/ 500,000.
- Operaciones gravadas más exportaciones más operaciones no gravadas = S/ 600,000.
- Coeficiente (S/ 500,000 / S/ 600,000 x 100) = 83.33 %
- Determinación del crédito fiscal utilizable (S/ 9,000 x 83.33 % = 7,500)
En conclusión, el crédito fiscal utilizable en el mes de octubre 2021 asciende a S/ 23,700 (S/ 16,200 + S/ 7,500); siendo que el IGV no aplicable como crédito fiscal, por un total de S/ 15,900 (S/ 14,400 + S/ 1,500) será el importe que, potencialmente, podrá ser utilizado como gasto/costo en Malibú S.A.C.; ello, en sujeción a lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley del IGV.