Como es de conocimiento general, desde principios del año 2022, se ha hecho pública la preocupación de diversos actores de la economía nacional por el considerable incremento de precios de los bienes que componen la
canasta familiar. Así, fuentes periodísticas han señalado que la variación del IPC (Índice de Precios al Consumidor)
de Lima Metropolitana de febrero 2022 se incrementó en 0.31 %, siendo este índice mayor al registrado en enero
2022 y al de febrero 2021.
Tales circunstancias han motivado al Poder Legislativo a buscar una solución a la problemática arriba descrita a
través del establecimiento de exoneraciones tributarias. Estas iniciativas se materializaron en la promulgación de
la Ley Nº 31452 (14/04/2022), cuya vigencia tendrá lugar a partir del 1 de mayo de 2022.
Como se detalla a lo largo del presente trabajo, las exoneraciones planteadas contemplan solo parte de los bienes
de la canasta familiar; disponiéndose, además, la posibilidad de que las empresas productoras de los bienes exonerados utilicen el crédito fiscal derivado del IGV que grave la adquisición o importación de los insumos para la producción de tales bienes. No obstante, al alocar el beneficio del goce de dicho crédito fiscal a la fase productora,
se generarán diversas situaciones perjudiciales para los comerciantes intermedios o mayoristas, justamente, por
la imposibilidad de deducir el IGV por las adquisiciones gravadas que estos realicen, y que se relacionen con la
venta de bienes exonerados.
Dada la importancia que tales cuestiones revisten para las empresas involucradas en la elaboración, producción
y comercialización de los bienes que componen la canasta básica familiar, a continuación se desarrolla las consideraciones técnicas referidas a la Ley N° 31452 y su impacto en la estructura del IGV.
I. GENERALIDADES EN TORNO AL IGV
1. Estructura técnica del IGV
El IGV es un impuesto peruano que comparte una naturaleza similar a los tributos del tipo “IVA” (Impuesto al Valor Agregado). Según el Informe N° 27-2016-SUNAT/5A1000, sus principales características son las siguientes:
En base a las mencionadas consideraciones técnicas, a continuación se expone el esquema general de aplicación del
IGV, a nivel de un ciclo productivo teórico:
Como puede verse, al adquirir bienes o servicios, toda empresa asume (a nivel financiero) la carga del IGV trasladada por su proveedor; siendo que el IGV trasladado es deducible del impuesto pagado por la venta de bienes/servicios. En cada etapa del proceso productivo se confronta el IGV de las compras contra el IGV de las ven-
tas, manteniéndose la neutralidad del impuesto (ello, por cuanto solo se grava el mayor valor agregado en cada
etapa del circuito económico).
2. Crédito fiscal
Ahora bien, para que pueda utilizarse el crédito fiscal del IGV en los términos arriba explicados, se precisa cumplir
con los requisitos previstos en la legislación de la materia, según lo siguiente:
Conforme con lo establecido en el artículo 18 de la Ley IGV, a fin de poder utilizar como crédito fiscal el IGV que
gravó las adquisiciones realizadas por una empresa, es indispensable que aquellas sean admitidas como gasto o costo para efectos del Impuesto a la Renta; y, adicionalmente, que tales adquisiciones se destinen a operaciones gravadas con el IGV.
En efecto, las adquisiciones realizadas deben estar destinadas a alguna transacción alcanzada por el impuesto (como la venta de bienes muebles o prestación de servicios en el país gravadas); caso contrario, el referido
IGV no podrá ser utilizable como crédito fiscal, debiendo el mismo ser reconocido por la empresa como un gasto
o costo, en aplicación de lo dispuesto por el artículo 69 de la Ley del IGV – ello, salvo exista una norma específica
que establezca lo contrario.
Por ejemplo, si una empresa contrata servicios de refrigeración (gravados con el IGV) en una operación de comercialización de espárragos (exonerados, por aplicación del apéndice I de la Ley del IGV), el impuesto que gravó los mencionados servicios no podrá ser utilizable como crédito fiscal, sino que incrementará el costo del producto.
Cabe indicar que, en el caso de empresas que se dediquen a la venta, a la vez, de bienes gravados y exonerados del
IGV, se precisará hacer una discriminación específica de las compras destinadas a bienes gravados (para darle el reconocimiento como crédito fiscal), de aquellas destinadas a bienes exonerados (para darle el reconocimiento como costo o gasto); siendo que el IGV que grave las adquisiciones que se destinen, simultáneamente, a la venta de bienes gravados y exonerados (como sería el caso, por ejemplo, de la contratación de servicios generales de la empresa, como contabilidad, seguridad, transporte, etc.) deberá someterse al procedimiento de la prorrata del
crédito fiscal.
3. Procedimiento de la prorrata
Básicamente, el procedimiento de la prorrata tiene por objeto calcular el IGV que, proporcionalmente, sería apli-
cable por la empresa en un periodo determinado, por adquisiciones destinadas, a la vez, a ventas gravadas y
exoneradas.
A tal efecto, se deberá calcular, mensualmente, un coeficiente, en sujeción a lo siguiente:
a) Se determina el monto de las operaciones gravadas con el impuesto (incluyendo las exportaciones) de los
últimos 12 meses (incluyendo el mes al que corresponde el crédito).
b) Se determina el total de operaciones del mismo periodo mencionado (considerando a las gravadas y
a las no gravadas, incluyendo a las exportaciones).
c) Se divide la cifra obtenida en el punto a) entre la cifra generada en el punto b) y, el resultado se multiplica por 100 a fin de obtener el denominado “coeficiente”.
d) Finalmente, el coeficiente se aplica sobre el monto del impuesto que gravó las adquisiciones precitadas y así
se obtiene el crédito fiscal del mes.
Cabe precisar que, para propósitos del cálculo del “coeficiente”, se debe excluir del cálculo indicado en el literal b) a las operaciones que “no se consideran como operaciones no gravadas”, concepto disímil al de “operaciones no gravadas”.
II. LEY N° 31452
1. Exoneraciones previstas
Según lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley N° 31452, estarán exonerados del IGV la venta en el país o importación de los siguientes bienes que conforman la canasta básica familiar:
Adicionalmente, en la referida norma se establece que la mención de los bienes es referencial, debiendo considerarse, para efectos de la exoneración, los bienes contenidos en las partidas arancelarias indicadas en el párrafo anterior, salvo que expresamente se disponga lo contrario.
A pesar de ello, los bienes que estarán exonerados del IGV no son todos los que comprenden la canasta familiar; sino, solamente, los que correspondan a las partidas arancelarias especificadas por la norma. No pudiendo, por la vía interpretativa, entender que otros bienes de la canasta familiar (por ejemplo, leche), que no estén expresamente previstos en la Ley N° 31452, se encuentran también exonerados.
Estando a lo indicado, las empresas que vendan alguno de los productos arriba listados, no tendrán la obligación
de pagar IGV por dichas operaciones; lo que, en un primer momento, se entendería como un alivio financiero para el adquirente de tales bienes, toda vez que no vería recargado el precio de compra, con la tasa que corresponde al
impuesto. Sin embargo, como veremos a continuación, esta exoneración generaría una particular incidencia en
el caso del crédito fiscal de las empresas involucradas en la cadena de elaboración, producción y comercialización
de los bienes exonerados.
2. Sobre el uso del crédito fiscal
En lo que respecta al crédito fiscal, en el artículo 3 de la Ley N° 31452, se establece lo siguiente:
“ARTÍCULO 3.- USO DEL CRÉDITO FISCALLos contribuyentes que comercialicen los bienes señalados en el artículo 2 podrán aplicar como crédito fiscal el impuesto general a las ventas correspondiente a las adquisiciones y/o importaciones de los principales insumos requeridos en el proceso productivo de los bienes exonerados, los cuales serán determinados mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas”.
* Sobre el particular, se desprenden las siguientes cuestiones de relevancia tributaria:
• El mandato recogido en el artículo 3, previamente citado, debe considerarse como una excepción legal a la regla general prevista en los artículos 18 y 69 de la Ley del IGV, que establecen que el IGV que grave la adquisición de bienes y servicios sólo podrá ser utilizado como crédito fiscal (por el adquirente) en la medida que la misma se destine a la venta de bienes gravados con el impuesto; caso contrario, tal IGV tendrá la condición de gasto o costo.
• Al encontrarnos ante un mandato de excepción, el mismo deberá interpretarse de forma limitada a lo literal. En tal sentido, el beneficio de uso del crédito fiscal se circunscribirá solo a “las adquisiciones y/o importaciones de los principales insumos requeridos en el proceso productivo de los bienes exonerados, los cuales serán determinados mediante decreto supremo refrendado por el ministro de Economía y Finanzas”.
• Del análisis de esta norma se desprende que la posibilidad de utilizar el crédito fiscal relacionado con la venta de los bienes exonerados por la Ley N° 31452 exige la concurrencia de dos componentes:
(i) componente subjetivo: el beneficio de uso del crédito fiscal es aplicable sólo a aquellas empresas que produzcan
los bienes exonerados, no a comercializadoras o distribuidoras.
(ii) componente objetivo: solo causarán el derecho a utilizar el crédito fiscal las adquisiciones de insumos (no servicios) aprobados por el MEF, y en la medida que realicen otras operaciones gravadas que generen débito fiscal.
* En cuanto al componente subjetivo, se advierte lo siguiente:
. Las empresas que se dediquen a la producción de los bienes exonerados por la Ley N° 31452 podrán deducir, como crédito fiscal, el IGV que haya gravado las adquisiciones de los principales insumos requeridos en el proceso productivo.
. Las empresas que se dediquen solamente a la comercialización (no producción) de bienes exonerados no verán recargado con el IGV el precio de tales bienes, al momento de adquirirlos (lo cual es beneficioso).
Sin embargo, no podrán utilizar, como crédito fiscal, el IGV que hayan pagado por la adquisición de otros bienes o servicios necesarios para la realización de sus actividades (dado que se trataría de compras destinadas a operaciones exoneradas).
Por ejemplo, no les sería aplicable como crédito fiscal el IGV que haya gravado la contratación de servicios de distribución, transporte, compra de empaques, refrigeración, publicidad, entre otros.
En aplicación de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley del IGV, el impuesto que grave dichas compras podrá usarse como costo o gasto y por tanto, incrementará el precio de los bienes exonerados, que ofrecería la empresa comercializadora.
.En el caso de empresas de comercialización (no producción) que vendan, además de bienes exonerados, otros bienes que no estén comprendidos en la Ley N° 31452 (es decir, gravados con el IGV), se deberá, en primer lugar, diferenciar las compras gravadas destinadas a ventas gravadas (cuyo IGV sí sería utilizable como crédito fiscal) de las compras gravadas destinadas a ventas exoneradas (cuyo IGV no sería utilizable como crédito fiscal y, en segundo lugar, aplicar el procedimiento de la prorrata, por las adquisiciones comunes que realice (es decir, destinadas, a la vez, a ventas gravadas y no gravadas).
* En cuanto al componente objetivo, se verifica lo siguiente:
. En la venta de bienes exonerados por la Ley N° 31452, solo dará derecho al uso como crédito fiscal el IGV que haya sido pagado en la producción de tales bienes, que tenga la condición de principal insumo requerido en el proceso productivo.
. Si bien, al cierre de esta edición, el MEF no ha publicado la lista de los insumos que darán derecho al uso del crédito fiscal en la venta de los alimentos exonerados, por definición, queda claro que los servicios quedarían fuera de dicho ámbito. En tal sentido, el IGV de todo servicio que sea contratado por empresas productoras de los bienes exonerados por la Ley N° 31452 no será utilizable como crédito fiscal, sino que incrementará el costo de tales bienes.
3. Otras disposiciones
Adicionalmente a lo comentado, en la Ley N° 31452 se establecen otras disposiciones:
